O art. 2 da Instrução Normativa SRF 257/2002 ampliou a lista de atividades que são consideradas atividades rurais, para efeitos de apuração do Imposto de Renda.
Portanto, é interessante examinar a mesma, para verificar se não há possibilidade de enquadrar uma ou mais atividades da empresa (mesmo a agroindustrial) no conceito de atividade rural, para usufruto dos benefícios respectivos.
DEPRECIAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
A depreciação, integralmente no ano da aquisição, de bens do ativo imobilizado adquiridos por empresa que explora atividade rural, para uso nessa atividade, está incorporada ao art. 314 do RIR/1999.
O gozo desse benefício, aplica-se a bens adquiridos a partir de 22.05.1996 (data da publicação da MP 1.459/1996), subordina-se às regras de depreciação acelerada, a saber (art. 313, §§ 1º a 3º, do RIR/1999):
a) na escrituração mercantil será apropriada a depreciação normal do bem, calculada com base no prazo de vida útil admitido para ele;
b) a diferença entre o custo de aquisição do bem e o encargo da depreciação normal, registrado na escrituração mercantil no ano da aquisição, constituirá exclusão do lucro líquido, para a determinação do lucro real decorrente da atividade rural, na Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR);
c) o valor excluído do lucro líquido, na Parte "A" do LALUR, deverá ser controlado na Parte "B" desse livro;
d) tendo o valor referido na letra "c" sido integralmente excluído do lucro líquido, no período-base da aquisição do bem, a partir do período-base subseqüente o valor da depreciação normal do bem, que for apropriado na escrituração mercantil, será adicionado ao lucro real decorrente da atividade rural, para efeito de determinação do lucro real dessa atividade, efetuando-se a baixa do respectivo valor no saldo da depreciação incentivada controlado na Parte B do LALUR;
e) no caso de alienação do bem, o saldo da depreciação existente na Parte "B" do LALUR deverá ser adicionado ao lucro líquido da atividade rural, para fins de determinação do lucro real do período-base em que o bem for alienado.
De acordo com esses procedimentos, no período-base em que a depreciação normal reajustada na escrituração mercantil (só ela) atingir 100% do custo do bem, o saldo da depreciação acelerada, registrado na parte B do LALUR, ficará zerado.
Nota: No período de apuração em que o bem já totalmente depreciado, em virtude da depreciação incentivada, for desviado exclusivamente para outras atividades, deverá ser adicionado ao resultado líquido da atividade rural o saldo da depreciação complementar existente na Parte B do LALUR. Retornando o bem a ser utilizado na produção rural própria da pessoa jurídica, esta poderá voltar a fazer jus ao benefício da depreciação incentivada, excluindo do resultado líquido da atividade rural no período a diferença entre o custo de aquisição do bem e a depreciação acumulada até a época, fazendo os devidos registros na Parte B do LALUR.
Exemplo:
Uma empresa que explora atividade rural, submetida à apuração anual do lucro real, adquiriu um trator em janeiro de 2009, cuja taxa normal de depreciação é de 25%, pelo valor de R$ 60.000,00:
a) na escrituração comercial, registrou-se a depreciação normal, importando a quota anual em R$ 15.000,00 (25% de R$ 60.000,00);
b) em 31 de dezembro de 2009, poderá ser excluída do lucro líquido, na Parte A do LALUR, a título de depreciação acelerada, a quantia de R$ 45.000,00 (R$ 60.000,00 menos R$ 15.000,00 já contabilizados);
c) a importância de R$ 45.000,00, relativa à depreciação acelerada excluída do lucro líquido, deve ser registrada em conta de controle na Parte "B’’ do LALUR;
d) a partir de 2010, a depreciação normal que for contabilizada (25% ao ano) deverá ser adicionada ao lucro líquido na parte A do LALUR e os valores que forem adicionados em cada ano deverão ser baixados na conta de controle da parte "B".
EMPRESA RURAL QUE EXPLORAR OUTRA ATIVIDADE
A pessoa jurídica que explorar outras atividades além da atividade rural, para poder usufruir dos benefícios mencionados deverá segregar, contabilmente, as receitas, os custos e as despesas referentes à atividade rural das demais atividades, bem como demonstrar no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR), separadamente, o lucro ou prejuízo contábil e o lucro ou prejuízo fiscal dessas atividades.
Para esse fim, a pessoa jurídica deverá ratear, proporcionalmente à percentagem que a receita líquida de cada atividade representar em relação à receita líquida total:
a) os custos e despesas comuns a todas as atividades;
b) os custos e despesas não dedutíveis, comuns a todas as atividades, a serem adicionados ao lucro líquido, na determinação do lucro real;
c) os demais valores, comuns a todas as atividades, que devam ser computados no lucro real.
Se a pessoa jurídica não possuir receita líquida no ano-calendário, a determinação dessa percentagem será efetuada com base nos custos ou despesas de cada atividade explorada.
Exemplo:
Receita de atividades rurais | R$ 500.000,00 |
Receita de outras atividades | R$ 300.000,00 |
Receita líquida total | R$ 800.000,00 |
Despesas Operacionais (comuns) | R$ 250.000,00 |
Despesas comuns não dedutíveis | R$ 150.000,00 |
Depreciação acelerada de bens da atividade rural | R$ 45.000,00 |
Receita de aplicações financeiras | R$ 60.000,00 |
Nesse caso, temos:
I - determinação da percentagem que a receita de cada atividade representa em relação à receita total:
a) atividade rural:
R$ 500.000,00 x 100 = 62,50%
R$ 800.000,00
R$ 800.000,00
b) demais atividades:
R$ 300.000,00 x 100 = 37,50 %
R$ 800.000,00
R$ 800.000,00
II - rateio proporcional dos custos e despesas comuns (dedutíveis e não dedutíveis) e das receitas de aplicações financeiras:
a) atividade rural:
Despesa/Receita | Valor total R$ | % Rateio | Valor proporcional R$ |
Despesas operacionais | 250.000,00 | 62,50 | 156.250,00 |
Despesas indedutíveis | 150.000,00 | 62,50 | 93.750,00 |
Receita de aplicações financeiras | 60.000,00 | 62,50 | 37.500,00 |
b) demais atividades:
Despesa/Receita | Valor total R$ | % Rateio | Valor proporcional R$ |
Despesas operacionais | 250.000,00 | 37,50 | 93.750,00 |
Despesas indedutíveis | 150.000,00 | 37,50 | 56.250,00 |
Receita de aplicações financeiras | 60.000,00 | 37,50 | 22.500,00 |
III - determinação do lucro líquido e do lucro real da atividade rural e das demais atividades, separadamente (admitindo-se custos da atividade rural de R$ 300.000,00 e custos das demais atividades de R$ 200.000,00):
Discriminação: | Atividade rural | Demais atividades |
Receita líquida | 500.000,00 | 300.000,00 |
Custos das vendas | 300.000,00 | 200.000,00 |
(-) Despesas Operacionais | 156.250,00 | 93.750,00 |
(+) Receitas de aplicações financeiras | 37.500,00 | 22.500,00 |
Resultado do período-base | 81.250,00 | 28.750,00 |
(-) Contribuição Social sobre o Lucro | 3.375,00 | 2.587,50 |
Lucro líquido antes do IRPJ | 77.875,00 | 26.162,50 |
(+) Despesas indedutíveis | 93.750,00 | 56.250,00 |
(+) Contribuição Social sobre o Lucro | 3.375,00 | 2.587,50 |
(-) Depreciação acelerada incentivada | 45.000,00 | - |
Lucro real antes da compensação de prejuízos fiscais | 130.000,00 | 85.000,00 |
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS
A compensação de prejuízos fiscais decorrentes da atividade rural com o lucro real da mesma atividade não está sujeita ao limite de 30% (trinta por cento), ou seja, pode ser integralmente compensado em um único período-base, desde que o lucro real apurado na atividade rural comporte a compensação, observado o seguinte (art. 512 do RIR/1999):
I - o prejuízo fiscal da atividade rural a ser compensado é o apurado no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR);
II - se a empresa explorar atividades mistas:
a) o prejuízo fiscal da atividade rural apurado no período-base poderá ser compensado com o lucro real das demais atividades, apurado no mesmo período-base, sem limite;
b) a compensação de prejuízos fiscais das demais atividades, assim como a da atividade rural com o lucro real das demais atividades, fica sujeita ao limite de 30% (ressalvada a hipótese da letra "a") e demais condições estabelecidas na legislação para a compensação de prejuízos fiscais.
Exemplo 1:
Admitindo-se que, na situação do exemplo anterior, a empresa tem saldo de prejuízos fiscais apurado na atividade rural em períodos-base anteriores, no valor de R$ 100.000,00, esse valor poderá ser totalmente compensado com o lucro real da atividade rural apurado:
Lucro real da atividade rural apurado | R$ 135.000,00 |
Prejuízos fiscais apurados na atividade rural em períodos-base anteriores | (R$ 100.000,00) |
Lucro real da atividade rural tributável | R$ 35.000,00 |
Exemplo 2:
Admitindo-se que, na situação do exemplo anterior, a empresa tem saldo de prejuízos fiscais apurado na atividade rural em períodos-base anteriores, no valor de R$ 100.000,00, esse valor poderá ser compensado com o Lucro Real das demais atividades, observando-se o limite de 30%:
Lucro real das demais atividades | R$ 60.000,00 |
Compensação Prejuízos Fiscais da atividade rural de períodos-base anteriores (R$ 60.000,00 x 30%) | (R$ 18.000,00) |
Lucro real tributável das demais atividades | R$ 42.000,00 |
Prejuízos Fiscais Não Operacionais
Os prejuízos não operacionais, apurados pelas pessoas jurídicas que exploram atividade rural, somente poderão ser compensados, nos períodos subsequentes ao de sua apuração, com lucros de mesma natureza, observado o limite de redução do lucro de, no máximo, 30% (trinta por cento) previsto no art. 15 da Lei 9.065/1995.
Consideram-se não operacionais os resultados decorrentes da alienação de bens e direitos dos subgrupos de investimentos permanentes, imobilizado e intangíveis, classificados contabilmente no grupo de ativos não circulantes, não utilizados exclusivamente na produção rural, incluída a terra nua, exceto as perdas decorrentes de baixa de bens ou direitos do ativo permanente, em virtude de terem-se tornado imprestáveis, obsoletos ou caído em desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata.
OPÇÃO PELA TRIBUTAÇÃO COM BASE NO LUCRO PRESUMIDO
A pessoa jurídica que explora atividade rural, desde que não esteja enquadrada em qualquer das situações que a obriguem à apuração do lucro real, poderá optar pela tributação com base no lucro presumido, apurado trimestralmente, observando os procedimentos aplicáveis às demais pessoas jurídicas.
Para a determinação do lucro presumido, sobre o valor da receita bruta proveniente da atividade rural aplica-se o percentual de 8%.
Observe-se que, no regime do lucro presumido, não há como aproveitar os benefícios concedidos à atividade rural, referidos anteriormente. Portanto, para fins de planejamento tributário, é necessário considerar esta limitação, antes de se optar, em definitivo, pelo lucro presumido.
Ainda, a pessoa jurídica rural que tiver usufruído o benefício fiscal da depreciação acelerada incentivada, vindo, posteriormente, a ser tributada pelo lucro presumido, caso aliene o bem depreciado com o incentivo durante a permanência nesse regime, deverá adicionar à base de cálculo para determinação do lucro presumido o saldo remanescente da depreciação não realizada.
TRIBUTAÇÃO COM BASE NO LUCRO REAL
No regime do lucro real, a empresa que explora atividade rural, assim como as demais pessoas jurídicas, pode:
a) apurar o lucro real trimestralmente, em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro; ou
b) optar pelo pagamento mensal do imposto por estimativa, hipótese em que fica obrigada a apurar o lucro real anualmente, em 31 de dezembro.
DIFERIMENTO DOS GANHOS COM VALORIZAÇÃO DE ESTOQUES
A contrapartida do aumento do ativo, em decorrência da atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos destinados à venda, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no período de apuração, como pela avaliação do estoque a preço de mercado, constitui receita operacional, que comporá a base de cálculo do imposto sobre a renda no período de apuração em que ocorrer a venda dos respectivos estoques – art. 16 da Instrução Normativa SRF 257/2002.
A receita operacional deste aumento do valor dos estoques, no período de sua formação, constituirá exclusão do lucro líquido e deverá ser controlada na Parte B do LALUR.
No período de apuração em que ocorrer a venda dos estoques atualizados, a receita operacional da valorização respectiva deverá ser adicionada ao lucro líquido para efeito de determinar o lucro real.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO
No cálculo da Contribuição Social devida com base no Lucro Real aplicam-se as regras comuns às demais pessoas jurídicas, mas com observância dos seguintes procedimentos especiais:
a) De acordo com o art. 52 da IN SRF 93/1997, a depreciação, integralmente no ano da aquisição, de bens do ativo imobilizado adquiridos para uso na atividade rural aplica-se inclusive para efeito de determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro. Assim, a parcela do custo do bem que exceder ao valor da depreciação normal, apropriada na escrituração comercial, poderá ser excluída na base de cálculo da contribuição no período-base em que o bem for adquirido, observando-se, os critérios semelhantes aos procedimentos do Lucro Real;
b) o limite máximo de redução do lucro líquido ajustado, previsto no art. 16 da Lei 9.065/1995 (30%), não se aplica ao resultado decorrente da exploração de atividade rural, relativamente à compensação de base de cálculo negativa da CSLL. (art. 41 da Medida Provisória 2.158-35/2001).
Conforme orientação constante do MAJUR, as empresas que exercerem outras atividades, além da atividade rural, deverão calcular a Contribuição Social da seguinte forma:
a) separadamente para a atividade rural e para as demais atividades, caso a pessoa jurídica tenha condições de fazê-lo;
b) partindo da totalidade do lucro líquido da pessoa jurídica e apurando um único valor da contribuição, rateando-se esse valor proporcionalmente à percentagem que a receita líquida de cada atividade representar em relação à receita líquida total.
Para fins de planejamento tributário, a opção “a” sempre será mais interessante quando a atividade rural tiver uma rentabilidade mais alta do que as demais atividades, tendo em vista que não se aplica a regra de limitação dos 30% na compensação das bases negativas da atividade rural, portanto o contribuinte poderá compensá-las mais mais rapidamente.
ATIVIDADE RURAL EXERCIDA NO EXTERIOR
Os resultados da atividade rural exercida no exterior por pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil estão sujeitos à incidência do imposto sobre a renda na forma prevista para as demais pessoas jurídicas.
É vedada a compensação do prejuízo fiscal da atividade rural apurado no exterior com o lucro real obtido no Brasil, seja este oriundo da atividade rural ou não.
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